Взыскание задолженности по налогам (налоговой недоимки) по вступившему в силу решению налогового органа с взаимозависимых лиц

Каждый налогоплательщик должен самостоятельно исполнять свою обязанность по уплате налога (п.1 ст.45 Налогового кодекса РФ). Вполне логично, что принудительное взыскание недоимки по налогам осуществляется с налогоплательщика-должника. Но если речь идет о взаимозависимых лицах (участники, дочерние компании налогоплательщика), то налоговая недоимка в судебном порядке может быть взыскана не только с самого налогоплательщика-должника, но и с его взаимозависимых лиц. Порядок взыскания недоимки с взаимозависимых лиц с 30 июля 2013 года был несколько изменен (см. п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ). Об этом и пойдет речь в настоящей статье.

Понятие взаимозависимых лиц налогоплательщика, с которых может быть взыскана недоимка

Определение термина «взаимозависимые лица» содержится в пункте 1 статьи 20 и пункте 1 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ. Так, в соответствии с указанными нормами  «взаимозависимые лица» – это лица, которые оказывают влияние на условия или результаты совершаемых ими сделок, а также на экономические результаты деятельности друг друга либо деятельности представляемых ими лиц. Кроме того, положения указанных норм устанавливают определенные условия, при соблюдении которых компании могут быть признаны налоговыми органами «взаимозависимыми». При этом и статья 20 и статья 105.1 Налогового кодекса РФ  содержат прямое указание на то, что что две и более компании могут быть признаны взаимозависимыми и по решению суда, если налоговый орган докажет действительность признаков взаимозависимости этих компаний (см. п. 2 ст. 20, п. 7 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ).

Налоговый кодекс РФ устанавливает судебный порядок взыскания недоимки, которая более трех месяцев числится за налогоплательщиком, а также за его зависимыми обществами (см. ст.45 Налогового кодекса РФ). Положения указанной статьи  применяются и в случаях установления налоговым органом факта перечисления выручки  за реализуемые товары (работы, услуги), передачи денежных средств или иного имущества за компаниями, которые суд признал иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится налоговая недоимка. О том, как налоговые органы на практике применяют положения указанной статьи, говорится в Письмах ФНС России от 01.12.2014г. № СА-4-7/24782@, от 19.01.2015г. № СА-4-7/376@.

Обстоятельства, подтверждающие право налогового органа на взыскание задолженности с конкретного взаимозависимого лица. Обязанности налогового органа при определении и выявлении такого лица

С начала 2014 года налоговики заручились поддержкой судебных органов  по взысканию налоговых недоимок с «взаимозависимых лиц» в рамках пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса РФ. Сразу хотим отметить, что в указанной норме речь идет об «иной зависимости». В 2016 году это противоречие было разъяснено Верховным судом РФ в Определении от 16 сентября 2016 года № 305-КГ16-6003 по делу № А40-77894/2015, в котором суд указал, что используемое в пункте 2 статьи 45 Налогового кодекса РФ понятие «иная зависимость» между налогоплательщиком и лицом, к которому предъявлено требование о взыскании налоговой задолженности, имеет самостоятельное значение и должно толковаться при противодействии ухода налогоплательщиков от  налоговых обязательств, в двух исключительных  случаях, когда:

  • действия компании налогоплательщика и третьих лиц носят зависимый друг от друга характер; 
  • действия налогоплательщика приводят к невозможности исполнения обязанности по уплате налогов, даже при отсутствии взаимозависимости, предусмотренной ст. 105.1 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, налоговому органу необходимо доказать суду, что действия налогоплательщика и его взаимозависимого лица, на которое налогоплательщик-должник переводит активы и переводит свою выручку от деятельности, носят заранее согласованный характер, и что именно такие зависимые друг от друга действия приводят к невозможности исполнения налоговой обязанности по уплате налогоплательщику доначислений. В качестве таких доказательств налоговые органы могут руководствоваться следующими установленными фактами: 

  • сокращение активов действующего юридического лица с момента проведения налоговой проверки;
  • регистрация нового юридического лица в момент проведения выездной налоговой проверки действующего юридического лица;
  • наличие у юридических лиц общего учредителя и руководителя, а также факт взаимного участия таких юридических лиц в уставных капиталах друг друга;
  • новое зарегистрированное юридическое лицо осуществляет договорную работу с контрагентами старого юридического лица, при этом условия работы остаются неизменными;
  • старое юридическое лицо уступает свои права по ранее заключенным договорам новому юридическому лицу, либо расторгает ранее заключенные договоры со своими контрагентами, а новое юридическое лицо заключает с ними новые договоры на тех же условиях и за довольно короткий интервал времени);
  • перечисление контрагентами выручки в адрес нового юридического лица, которая раньше перечислялась в адрес старого юридического лица;
  • тождественность фактические адреса, контактных телефонов, электронных адресов, сайтов в сети интернет, видов деятельности и т.п.;
  • счета старого и нового юридических лиц открыты в одних и тех же банках;

Все вышеперечисленные доказательства налоговики применяют по-разному, все зависит от обстоятельств каждого конкретного дела, но самое главное, все они сводят к одному – действия первоначального налогоплательщика-должника направлены на перевод всей хозяйственной деятельности на новое юридическое лицо с целью  уклонения от уплаты налогов. Это говорит о том, что перевод всей финансово-хозяйственной деятельности на новое юридическое лицо не спасет налогоплательщика от уплаты налоговой задолженности. Потому что и в этом случае налоговики смогут предъявить требование в суд о признании вновь зарегистрированного идентичного юридического лица «взаимозависимой» компанией и взыскать за счет ее выручки всю сумму числящейся за «брошенной» компанией налоговой недоимки.

Еще одним обязательным условием для налогового органа является наличие доказательств поступления выручки налогоплательщика-должника на расчетный счет взаимозависимого с налогоплательщиком юридического лица. Большинство сложившейся по этому вопросу судебной практики трактуется в пользу налоговиков. Нет, как в любом вопросе и здесь есть несколько дел, по которым суд встал на сторону налогоплательщика (См. Постановлении Верховного Суда РФ от 10 декабря 2015 года по делу № А69-1185/2015). Но в неравной борьбе с налоговыми органами этого отнюдь недостаточно. Да и эта пара практических исключений на сегодняшний день значительно устарела. В рамках налоговой проверки, на самых первых этапах налоговики активно занимаются анализом финансового состояния  налогоплательщика и собирают следующие сведения:

  • о состоянии расчетов с бюджетом, кредиторами;
  • о возбужденных (либо неоконченных) исполнительных производствах;
  • о наличии заявлений о несостоятельности (банкротстве);
  • о признаках и рисках неплатежеспособности;
  • о наличии созданных или похожих юридических лиц, зарегистрированных или находящихся по тому же адресу;
  • о бухгалтерской и налоговой отчетности, свидетельствовавшей об уменьшении активов налогоплательщика, либо об изменении структуры дебиторской/кредиторской задолженности;
  • о бенефициарах налогоплательщика и их имуществе;
  • о наличии совершенных сделок по выводу активов и т.п.

Поэтому не стоит питать иллюзий, этот момент налоговый орган не пропустит, так как активная работа по эффективному применению на практике положений пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса РФ, налоговиками ведется на всех стадиях мероприятий налогового контроля, начиная с самой первой стадии будущей налоговой проверки – предпроверочного анализа компании.

Основания и порядок взыскания неуплаченного налога с взаимозависимых лиц

Начнем рассмотрение этой довольно обширной и актуальной темы с того, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика должника с каким-либо третьим лицом (лицами) не является безусловным основанием для взыскания налоговой недоимки с этого взаимозависимого лица. Зависимое лицо должника по смыслу подпункта 2 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса РФ, является субъектом для взыскания задолженности по налогам, и основанием для этого выступают следующие обстоятельства:

  • выявление налоговой недоимки по результатам проведенной налоговой проверки, которая числится за налогоплательщиком-должником свыше трех месяцев;
  • факт перечисления зависимому лицу выручки за  реализуемые налогоплательщиком-должником товары (работы, услуги) или факт передачи  налогоплательщиком-должником в зависимую компанию имущества или денежных средств именно с момента, когда налогоплательщик-должник узнал или должен был узнать о проведении в отношении него налоговой проверки. По смыслу подп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ необходимо, чтобы такой перевод имущества в зависимую компанию повлек невозможность взыскания с компании-должника налоговой недоимки;
  • взыскание может быть произведено только в пределах поступившей зависимому лицу выручки за реализуемые товары (работы, услуги).

Проанализировав судебную практику по данным налоговым спорам, выделим несколько самых общераспространенных признаков, по которым, в совокупности,  налоговые органы могут признать компанию-должника и третье лицо (или компанию) взаимозависимыми лицами и взыскать недоимку с взаимозависимой компании:

  • Идентичность наименования и видов экономической деятельности (см. Постановление  Девятого Арбитражного Апелляционного суда от 16.08.2016г. по делу № А40-40979/16).
  • идентичность фактического адреса компании-должника с фактическим адресом новой компании, а также контактных телефонов, сайт в сети интернет (см. Решение Арбитражного суда Московской области от 09.06.2016г. по делу № А41-1722/16, Челябинской области от 08.08.2016г. по делу № А76-7897/2016).
  • фактическое начало финансово-хозяйственной деятельности взаимозависимой компании после назначения выездной налоговой проверки в отношении компании-должника и одновременное прекращение деятельности проверяемой компании-должника, осуществление взаимозависимой компанией расходных операций за компанию-должника (см. Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.08.2016г. по делу № А56-20384/2016).
  • перевод сотрудников в новую компанию, а также выдача доверенностей тем же лицам, которые ранее являлись сотрудниками компании-должника (см. Постановление Арбитражного суда Московской области от 09.06.2016г. по делу № А41-1722/16).
  • передача прав и обязанностей по договорам с контрагентами в пользу взаимозависимой компании, идентичность условий заключенных договоров с контрагентами, передача в пользу взаимозависимой компании имущества компании-должника (см. Решение Арбитражного суда  Красноярского края от 29.07.2016г. по делу № А33-7486/2016, Решение г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.08.2016г. по делу № А56-20384/2016).
  • наличие открытых расчетных счетов в одном и том же кредитном учреждении (см. Решение АС Московской области от 28.07.2016г. по делу № А41-23569/16, Постановление Седьмого Арбитражного Апелляционного суда от 29.07.2016г. по делу № А03-3285/2016).

Можно сделать вывод, что взыскание налоговой недоимки с взаимозависимых лиц компании-должника возможно в двух условиях. Первое условие – взыскать недоимку с взаимозависимого лица компании должника возможно только через суд. Это говорит о том, что взять и вынести решение о взыскании задолженности с взаимозависимого лица и направить в банк соответствующее поручение на списание средств со счета такого лица налоговый орган не вправе (см. п. 3 Письма ФНС России от 24 марта 2015 года № СА-4-7/4709@). Поэтому чтобы взыскать недоимку с взаимозависимого лица компании должника, налоговикам нужно доказать наличие задолженности и взаимозависимости таких компаний (см. Постановление ФАС Уральского округа от 27 января 2011 года № Ф09-11630/10-С3 по делу № А76-12376/2010-42-397). Второе условие – взыскать заложенность с взаимозависимого лица возможно, если она была выявлена по результатам налоговой проверки и числится за компанией-должником более трех месяцев. В таком случае размер налоговой недоимки будет отражаться в решении налогового органа о привлечении компании-должника к налоговой ответственности. Соответственно, моментом образования налоговой недоимки будет являться дата вступления решения налогового органа в законную силу. И уже от этой даты следует отсчитывать указанный трехмесячный  срок.