В государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) содержатся основные сведения о юридических лицах, в частности о дате государственной регистрации, юридическом адресе (местонахождении), составе учредителей (участников), размере уставного капитала, Ф.И.О. единоличного исполнительного органа (директора, генерального директора и т.п.), видах экономической деятельности (ОКВЭД) и др. Все эти сведения носят открытый характер и каждое юридическое лицо, сведения о котором содержатся в ЕГРЮЛ, несет ответственность за их достоверность. Так какие сведения с точки зрения ФНС России являются недостоверными?
Недостоверными сведениями, содержащимися в ЕГРЮЛ признается информация об организации, которая не соответствует фактическим данным (адрес, директор и т.п.) или же вызывает сомнения у налоговой инспекции в достоверности. В Письмах ФНС России от 03.08.2016г. № ГД-4-14/14127, от 03.08.2016г. № ГД-4-14/14126 высший налоговый орган разъясняет, при наличии каких критериев сведения о юридическом лице признаются недостоверными:
- для компаний, зарегистрированных до 01 августа 2016 года – массовый учредитель, руководитель, адрес, имеющий отношение более чем к пятидесяти юридическим лицам;
- для компаний, зарегистрированных после 01 августа 2016 года – критерий для массового учредителя и адреса составляет до десяти юридических лиц, для директора – до пяти юридических лиц.
В связи с большим количеством регистраций фирм-однодневок по массовым адресам и с массовыми руководителями, ФНС принялась за чистку ЕГРЮЛ в буквальном смысле этого слова. В нашей статье «Принудительное исключение компаний из ЕГРЮЛ в 2017 году» мы рассказывали о полномочиях налоговых органов с 01 сентября 2017 года по принудительному исключению юридических лица из реестра. Эта так называемая «чистка» реестра начинается с того, что на первоначальном этапе в соответствии с Письмом ФНС России от 06 марта 2017 года № ГД-4-14/3980@ налоговый орган проводит проверку достоверности сведений о юридических лицах, содержащихся в ЕГРЮЛ. Если в сведениях о компании налоговики выявят недостоверные сведения (в отношении адреса, директора, участника и т.п.), в эти же сведения налоговым органом вносится запись о недостоверности (см. п. 18 Приложения № 1 к Приказу ФНС России от 11 февраля 2016 года № ММВ-7-14/72, Письмо ФНС России от 02 сентября 2016 года № ЕД-3-14/4045@). Вообще внесение в ЕГРЮЛ записи о недостоверности сведений о юридическом лице влечет за собой не мало негативных последствий для юридического лица. Об этом и пойдет речь в настоящей статье.
Что такое массовые адреса и как эту информацию налоговые органы заносят в ЕГРЮЛ
Начнем с того, что массовый адрес юридического лица – это адрес, указанный при государственной регистрации несколькими юридическими лицами в качестве адреса места нахождения единоличного исполнительного органа (юридического адреса). Сегодня на официальном сайте ФНС России размещена база массовых адресов регистрации юридических, где можно перед выбором адреса проверить, является ли Ваш потенциальный юридический адрес массовым. ФНС России уже давно пристально присматривается к вновь созданным компаниям, зарегистрированным по массовым адресам. С точки зрения налоговых органов наличие у юридического лица массового адреса – главный признак недостоверности (фиктивности) сведений, содержащихся о таком юридическом лице в ЕГРЮЛ. При этом под массовым адресом понимается тот адрес, который принадлежит более десяти компаниям.
Почему сегодня «массовые адреса» получили такое распространение? Любой собственник бизнеса легко ответит на этот вопрос – экономия, ведь далеко не всегда целесообразно арендовать помещение под офис, кроме того собственник (арендодатель) помещения может не разрешить использовать свой адрес в качестве юридического адреса арендатора. Поэтому собственникам проще купить готовый юридический адрес и зарегистрировать по нему свою новую компанию, это позволяет снизить лишние расходы по ежемесячному содержанию арендуемой площади и внесению арендных платежей, тем более, когда специфика деятельности компании не требует наличие обособленного офиса.
После вступления в законную силу Федерального закона РФ от 30 марта 2015 года № 67-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в части обеспечения достоверности сведений, представляемых при государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» налоговым органам была предоставлена возможность самостоятельно вносить в ЕГРЮЛ записи о недостоверности сведений о юридическом лице, в том числе об адресе местонахождения юридического лица (см. подп. «в», «д» или «л» п. 1 ст.5 Федерального закона РФ от 08.08.2001г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»). Напомним, что ранее налоговым органам, чтобы ликвидировать юридическое лицо за фиктивный адрес нужно было обращаться в арбитражный суд (см. п. 2 ст. 25 Федерального закона РФ от 08.08.2001г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»). С 01 сентября 2017 года Федеральным законом РФ от 28.12.2016г. № 488-ФЗ статья 21.1 Закона о государственной регистрации была дополнена пунктом 5, согласно которого порядок исключения юридического лица из ЕГРЮЛ стал применяться и в отношении тех компаний, в отношении которых в ЕГРЮЛ содержится запись о недостоверности сведений, и которая числится там более шести месяцев с момента внесения такой записи. Более подробно о том, как и по каким основаниям, налоговые органы исключают юридические лица из ЕГРЮЛ, мы рассказывали в нашей статье: «Принудительное исключение компании из ЕГРЮЛ в 2017 году».
Что такое массовые и дисквалифицированные директора и как эту информацию налоговые органы заносят в ЕГРЮЛ
Еще одним главным признаком недостоверности (фиктивности) сведений в ЕГРЮЛ в отношении юридического лица, с позиции налоговиков, это «массовый директор». Как мы уже отмечали в нашей предыдущей статье: «Принудительное исключение компании из ЕГРЮЛ в 2017 году», сведения в ЕГРЮЛ о директоре юридического лица также находятся под особым контролем налоговиков. Действия налоговиков направлены на выявление номинальных директоров компаний, как правило, по нижеперечисленным признакам:
- директор является массовыми, т.е. руководит более чем в пятидесяти компаниях, зарегистрированных в ЕГРЮЛ до 01 августа 2016 года, или более чем в пяти компаниях, зарегистрированных в ЕГРЮЛ после 01 августа 2016 года;
- отстранение налоговиками директора компании от занимаемой должности (дисквалификация директора), при этом срок дисквалификации не вышел;
- в сведениях, содержащихся в ЕГРЮЛ в отношении других компаний, уже имеется запись, что директор является «номинальным» или «массовым» (см. Письмо ФНС России от 03 августа 2016 года № ГД-4-14/14126).
Остановимся теперь поподробнее на дисквалификации руководителя юридического лица. Так, в целях усиления борьбы с фирмами-однодневками, а также в целях обеспечения учета дисквалифицированных лиц, ФНС России формирует реестр дисквалифицированных лиц. Уполномоченным органом исполнительной власти по формированию и ведению реестра дисквалифицированных лиц является Федеральная налоговая служба РФ (ФНС России) (см. Приказ ФНС России от 17 февраля 2014 года № ММВ-7-7/53@). Какие сведения содержатся в реестре? Итак, в реестре дисквалифицированных лиц содержатся следующие сведения:
- Ф.И.О., дата и место рождения дисквалифицированного лица;
- наименование и ИНН компании, в которой дисквалифицированное лицо руководило на момент совершения административного правонарушения, занимаемую должность (директор, генеральный директор и т.п.);
- норма статьи КоАП РФ, предусматривающая административную ответственность; наименование органа, составившего протокол об административном правонарушении; Ф.И.О., должность лица, вынесшего постановление о дисквалификации и срок дисквалификации;
- дата начала и истечения срока дисквалификации лица;
- сведения о пересмотре постановления о дисквалификации (при наличии).
Внесением сведений в реестр дисквалифицированных лиц также занимается налоговый орган, и составляет три рабочих дня со дня получения лицом копии постановления о дисквалификации, вступившего в законную силу. Налоговый орган публикует сведения о дисквалифицированных лицах на официальной сайте ФНС России, эти данные являются открытыми и бесплатными. Поэтому любой налогоплательщик, проявляя должную осмотрительность при выборе контрагента, сможет проверить его на сайте ФНС России в разделе «Проверь себя и контрагента», в том числе убедиться, что директор нового контрагента не дисквалифицирован.
Как на основании признания недостоверности сведений в ЕГРЮЛ у контрагентов этого юридического лица доначисляют налоги за период, в котором было взаимодействие с таким контрагентом
Основанием для отказа налогоплательщику в принятии НДС к вычету налоговики принимают наличие недостоверных сведений, указанных в счете-фактуре, а также в ЕГРЮЛ. Кроме того, если контрагент налогоплательщика не предоставляет в налоговую обязательную отчетность, сдает «левую» отчетность, не значится в реестре юридических лиц, или не имеет лицензии на конкретный вид экономической деятельности, налоговый вычет по счету-фактуре такого поставщика может быть квалифицирован налоговым органом как необоснованная налоговая выгода налогоплательщика, а действия самого налогоплательщика (покупателя такого поставщика) и вовсе неосмотрительными и неосторожными (см. пункты 1, 3, 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года № 53). На этом основании такому налогоплательщику будет отказано в налоговом вычете и оспорить такое решение налогового органа будет возможно только в судебном порядке. Однако, нужно иметь ввиду, что сложившаяся на сегодняшний день арбитражная практика по таким спорам неоднозначна. Если налогоплательщик все же примет решение оспорить отказ налогового органа в получении налогового вычета, ему необходимо будет доказать, что им были приняты все необходимые меры по проверке добросовестности своего контрагента (поставщика, продавца и т.п.). Только в этом случае налогоплательщику удастся доказать правомерность получения налогового вычета и есть шанс выиграть такой спор в суде. Теперь рассмотрим, какие именно меры по проверке добросовестности контрагента суд признает надлежащими:
- запрос и получение от своего контрагента копии свидетельства о постановке на налоговый учет (ИНН/КПП);
- запрос и получение свидетельства о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (ОГРН);
- получение доверенности на право подписи документов лицом, представляющим интересы контрагента, в том числе копии паспорта такого уполномоченного лица;
- получение сведений о местонахождении контрагента (юридический, фактический, почтовый адреса), местонахождении торговых площадей, складов контрагента;
- использование данных бухгалтерской отчетности, характеризующей финансовую деятельность контрагента и т.п.;
О необходимости проявления налогоплательщиками должной осмотрительности в выборе контрагентов, а также о необходимости проверки добросовестности контрагентов указано в Письмах Минфина России от 6 июля 2009 года № 03-02-07/1-340, от 10 апреля 2009 года № 03-02-07/1-177, Письме ФНС России от 17 октября 2012 года № АС-4-2/17710. О способах проявления налогоплательщиком должной осмотрительности проверки добросовестности контрагентов мы рассказывали в нашей статье «Должная осмотрительность налогоплательщика в 2017-2018 году: понятие, проявление, грядущие изменения». Практическую информацию о проявлении должной осмотрительности Вы можете получить в Письме ФНС России от 24 июня 2016 года № ЕД-19-15/104. Если перед принятием НДС к вычету, налогоплательщик примет необходимые меры по проверке добросовестности своего контрагента, действия такого налогоплательщика более чем вероятно, будут признаны налоговым органом осмотрительными. В худшем же случае налоговики предъявят налогоплательщику обвинение в получении необоснованной налоговой выгоды, а значит, лишить его права на вычет НДС. Но здесь есть одно но! Налоговая инспекция должна доказать, что налоговая выгода налогоплательщика является необоснованной. Для этого налоговикам необходимо доказать хотя бы один из нижеприведенных фактов о налогоплательщике:
- налогоплательщик не отрицает наличие у его контрагента нарушений, в том числе наличие аффилированности и взаимозависимости налогоплательщика с его контрагентом;
- деятельность налогоплательщика направлена на совершение финансово-хозяйственных операций, с недобросовестными контрагентами.
Лучше конечно в подобных спорах исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика, предусмотренной пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года № 53, согласно которого налогоплательщик является невиновным в совершении налогового правонарушения, пока ее вина не будет доказана. Налоговый кодекс РФ содержит требования по обязательному указанию в счете-фактуре следующих реквизитов: наименование поставщика, его юридический адрес и ИНН (подп. 2 п. 5 ст.169 Налогового кодекса РФ). Все эти обязательные сведения о поставщике должны быть достоверными. Если контрагент налогоплательщика не включен в ЕГРЮЛ, то выставленный им счет-фактура признается оформленной с нарушением закона. При таких обстоятельствах налоговый орган лишит налогоплательщика права на вычет НДС. Поэтому во избежание споров с налоговыми органами, налогоплательщикам при заключении сделок с контрагентами стоит проявлять должную осмотрительность и стараться добросовестно проверять своих контрагентов. Даже если произошло так, что налогоплательщик принял к вычету НДС по счету-фактуре от недобросовестного контрагента, это может быть расценено как получение таким налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как фактически он действовал без должной осмотрительности.
После многочисленных разъяснений Верховного Суда РФ налоговые проверки, теперь будут проходить по новому, что подтверждает Письмо ФНС России от 23 марта 2017 года № ЕД-5-9/547@. В этом письме ФНС России дало указание территориальным налоговым инспекциям помимо ранее применяемых методов оспаривания правомерности получения налогоплательщиками вычетов НДС и расходов, начать применение еще одного метода. Это значит, что с этого момента налоговые проверки по НДС и по налогу на прибыль будут проводиться более углубленно, что повлечет за собой истребование у налогоплательщиков новой группы документов, подтверждающих правомерность получения налогоплательщиком налогового вычета, и одновременно увеличит значимость и целесообразность проведения в рамках налоговых проверок дополнительных проверочных мероприятий. Так, даже при наличии в цепочке фирмы-однодневки, или совершении налогоплательщиком сделки с фирмой-однодневкой, при наличии доказательств реальности финансово-хозяйственной операции, это не будет основанием для снятия вычетов НДС и расходов. Также не будут являться самостоятельным основанием для снятия вычетов НДС и расходов признаки недобросовестности контрагентов налогоплательщика второго и последующего звена цепочки движения денежных средств по расчетному счету. Иными словами, если по результатам налоговой проверке в цепочке поставщиком налогоплательщика будут выявлена хоть одна фирма-однодневка, самостоятельным основанием для снятия налоговиками вычетов НДС и расходов это являться не будет, разве что может увеличить вероятность проведения налоговой проверки.