Илларионов А.В.
эксперт ассоциации
налоговых
консультантов

ПОСЛЕДНИЕ НАЛОГОВЫЕ НОВОСТИ

ФНС выпустило Письмо № БВ-4-7/3060 от 10.03.21 г. посвященное статье 54.1 НК РФ. Налогоплательщики ждали данное письмо еще в декабре 2020 года. Необходимость данного письма назрела в связи с тем, что в судебной практике 2020 года, реинкарнировалось понятие метода налоговой реконструкции, т.е. метода обеспечивающего защиту прав налогоплательщика, даже в том случае, если первичная документация контрагента подписана ненадлежащим лицом.

ФНС была вынуждена отреагировать на подобные судебные прецеденты и дать свою оценку метода налоговой реконструкции, в каких случаях она возможна, и на каких условиях.

ФНС в данном Письме дает следующие рекомендации по методу налоговой реконструкции или расчетному методу, как его называют иначе.

При встраивании «технической» компании или цепочки таких компаний между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, повлекшее причинение ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате завышения расходов и вычетов по налогу на добавленную стоимость, сумма расходов и налоговых вычетов, подлежащая учету, производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанного лица по такой сделке (договорах, первичных документах, счетах-фактурах, платежных поручениях и т.п.).

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

Таким образом, налоговый орган учитывает расходы и вычеты по налогу на добавленную стоимость по указанным спорным операциям на основании обстоятельств, которые подлежат установлению с учетом сведений, документов, представленных налогоплательщиком, а также данных, полученных в рамках мероприятий налогового контроля и истребования документов (информации) о конкретных сделках от поставщика (подрядчика, исполнителя), осуществившего фактическое исполнение по сделке.

При непредоставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот с «технической» компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в недекларируемом в целях налогообложения обороте, следует исходить из следующего.

Налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций.

Право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость не предоставляется в силу косвенного характера данного налога как налога на потребление товаров (работ, услуг), взимаемого на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю.

Расходы по указанным операциям также не учитываются в полном объеме. В данном случае расчетный способ определения налоговой обязанности (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) не применяется, поскольку назначение расчетного способа – это определение налоговой обязанности в результате восполнения документальной неподтвержденности операций или нарушения правил учета на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Получение ценовых конкурентных преимуществ за счет неуплаты налогов является недопустимым и препятствует развитию экономики Российской Федерации

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ основной целью совершения операции не может являться неуплата (неполная уплата) налога. Основным мотивом операции должна являться деловая цель. Установление должной правовой квалификации операции исходя из ее действительного экономического смысла и оценка основного мотива совершения операции представляют собой самостоятельные критерии оценки.

При разрешении вопроса о том, что именно являлось основной целью операции (достижение деловой цели, получение экономического эффекта или уменьшение налоговой обязанности), необходимо оценивать, совершил бы налогоплательщик эту операцию исключительно по мотивам делового характера в отсутствие налоговых преимуществ.

Комментарий: Можно сделать вывод, что не смотря на тот факт, что Письмо № БВ-4-7/3060 от 10.03.21 г. признало возможность налоговой реконструкции, все же своими пояснениями сделало этот факт маловероятным.

Предварительные выводы неутешительны для налогоплательщика, ожидаемых послаблений не будет

— Никакой налоговой реконструкции по НДС не будет, если не сформирован источник для возмещения НДС, налогоплательщик сможет претендовать на возмещение НДС только в части НДС уплаченного его контрагентами.

— В случае установления факта неуплаты НДС звеньями контрагента налогоплательщика, налоговая инспекция без труда докажет и факт неосмотрительности со стороны самого налогоплательщика.

— Доказать расходы по спорному контрагенту будет также сложно, как и получить НДС к возмещению.

— Штрафы по 54.1 НК РФ возрастут до 40 %. ФНС считает умышленным нарушением уже тогда, когда Вы не смогли предоставить информации по контрагенту в виде контактов и деловой переписки.

В рассматриваемом Письме ФНС есть и другие неприятные для налогоплательщика моменты. Так налоговые органы в данном письме расширяет свои полномочия по сравнению с НК РФ. Теперь налоговые инспекции будут заниматься установлением цены приобретения товаров (работ, услуг) в размере, который существенно ниже цены по сопоставимым сделкам (при совершении сделки с «технической» компанией с целью приобретения ресурсов в недекларируемом в целях налогообложения обороте) или выше рыночной стоимости (при встраивании «технической» компании во взаимоотношения с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке).

Также налоговые органы теперь самостоятельно будут решать какими первичными документами должны будут оформляться операции налогоплательщика. Отсутствие у налогоплательщиков документов, которые должны были быть составлены исходя из характера исполнения сделки, будет считаться уже возможной притворной сделкой.

К плюсам данного письма относится тот момент, что в теории ФНС признает возможность налогоплательщика на расчетный метод налоговых обязательств.

В соответствии с п. 20, 21 Письма, в случае, если из оценки материалов проверки, а также представленных налогоплательщиком возражений и доказательств, следует, что им проявлена коммерческая осмотрительность и он не знал и не должен был знать об обстоятельствах, характеризующих контрагента как «техническую» компанию и предоставлении исполнения иным лицом, то в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения. В данном случае налогоплательщик имеет право на учет расходов и применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость исходя из сведений, отраженных в спорном договоре и документах о его исполнении.

Директор Ассоциации налоговых консультантов Владимир Саськов, открывая дискуссию о современной правоприменительной практики оценки необоснованной налоговой выгоды и перспективам развития института налоговой реконструкции отметил потенциальный рост рисков ухудшения положения налогоплательщиков в рамках защиты своих интересов в налоговых спорах.

Причиной подобного вывода явилось выход Письма ФНС России 10.03.2021 БВ-4-7/3060 «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации».

Кроме того, развитие акцентирования внимания налоговых органов на достаточно оценочную категорию экономической целесообразности и деловой цели, наряду с отсутствием развития института независимой профессиональной медиации, вкупе с ангажированностью сотрудников территориальных налоговых органов на налоговые доначисления без учета перспектив влияния налоговых решений на экономические процессы, создает предпосылки к сдерживанию экономического развития субъектов МСП.

По мнению Владимира Саськова, в условиях текущего приоритета именно экономического развития, фискализация процессов налогового администрирования должна выполнять вторичную функцию.

Что важнее права у налогоплательщика или мошеннические декларации?

Описанная ситуация носит уже веерный характер. Мошенники подали за организацию уточненную декларацию по НДС, с уменьшением причитающегося к уплате налога. Уточненная декларация была поддана с применением электронно-цифровой подписи. Откуда берутся данные мошенники, и почему они безнаказанно подделывают электро-цифровые подписи, мы в данном материале не рассматриваем. Знаем лишь, что люди эти, судя по всему, обладают недюжинными полномочиями.

Некоторые эксперты, попавшим в такую ситуацию организациям, рекомендуют не подавать правильные уточненные налоговые декларации, а подавать жалобу о нарушении порядка приема налоговой декларации в электронной форме, согласно, досудебного порядка, установленного приказом ФНС от 08.07.2019 № ММВ-7-19/343@.

Данный Приказ ФНС устанавливает Административный регламент Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов о действующих налогах.

Ниже привожу краткий текст Инструкции данных экспертов:

На основании п. 198 Административного Регламента ФНС:

1. Сообщаете, что декларацию Ваша компания сдала такого-то числа, что подтверждается (указываете входящие регистрационные данные).

2. Сообщаете, что других деклараций Вами не подавалось.

3. К письму приложить копию электронной декларации.

4. Просите предоставить:

-кто издатель ЭЦП- распечатки всех уточненных налоговых деклараций,

— копии доверенностей, являющихся приложением к этим декларациям,

— квитанции о приеме этих деклараций.

— какими средствами были поданы декларации (через какого оператора)

5. Указываете способ получения решения по жалобе: на бумажном носителе, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

В целом, я думаю, что описанный способ – одна из возможностей для восстановления своих прав, но есть и другие.

В рассматриваемой ситуации, налогоплательщик не подавая внесудебных жалоб дважды обратился в налоговый орган о том, чтобы ему позволили подать свою первоначальную, налоговую декларацию. Оба раза ему было отказано. Тогда налогоплательщик обратился в суд, где и проиграл три обязательных инстанции.

Суд сделал вывод, что налогоплательщиком не представлено доказательств того, что отказ в принятии уточненной налоговой декларации каким-либо образом повлиял на его права и законные интересы, на него были возложены дополнительные обязанности либо он лишен каких-то прав.

Суды указали, что подача неустановленным лицом уточненной налоговой декларации, изменяющей показатели первоначальной декларации, по сути не влечет правовых последствий для налогоплательщика, поскольку его воля при этом не высказывалась. Таким образом, учитывать такое уточнение для определения налоговых обязательств не имеется оснований

Все это отражено в Постановлении арбитражного суда Московского округа от 15.01.2021 № А41-5826/2020.

Комментарий: Зачем ФНС так рьяно бьется за сохранность мошеннических деклараций, при этом отменяя все базовые права налогоплательщика, установленные 21 статьей НК РФ? Ведь подача уточненной налоговой декларации разрешается НК РФ даже в момент выездной налоговой проверки!